精准出击

章节摘录

　　财务报表反映了一个公司的财务状况、经营成果和现金流量，是考核公司治理经营情况的重要信息资源，为信息使用者作出正确的决策发挥着不可估量的作用。然而随着经济的发展，近年来财务报表舞弊的行为时常发生，这严重误导了投资者、债权人等利益相关者。因此，对财务报表舞弊进行分析是非常必要的。本章对公司编制虚假财务报表的动机、常见类型、具体操作形式及对虚假财务报表的识别进行大体的介绍。　　1.1编制虚假财务报表的动机　　1.管理层期望获取高薪酬　　一般来说，企业管理层的薪酬由以下三种方式来决定。　　（1）由董事会自主决定，并与业绩挂钩。　　（2）根据当地政府的有关规定制定。　　（3）由控股公司给高级管理人员发工资。　　不论薪酬由谁发放，业绩是决定薪酬高低的一个关键因素。因此，报表中反映经营业绩的信息是非常重要的，也就是说财务报表与管理层的薪酬间接地挂钩。为了获取更多的薪酬，上市公司管理层就可能会编制虚假的财务报表。　　2.为了获取上市发行股票的资格　　上市发行股票可以在短期之内筹集到大量的资金，这对公司、对公司的高管都会有好处。一方面，公司可以获得较大的发展，参与一些利润比较大的项目的开发；另一方面，高管的薪酬也会有所提高，每年的年终分红是非常可观的。这种巨大的市场诱惑驱使不少拟发行股票的公司为达到上市的目的而编制虚假的财务报表。　　3.降低纳税额　　我国目前的会计准则与税法的分离程度比较小，有些税法的规定本身就是会计准则的规定。在这种情况下，由于缴税会导致公司的现金流出，会计政策的选择对于公司的现金流量是至关重要的。企业为了呈现出现金流健康的情况，就会产生编制虚假财务报表的动机，以降低缴税额。　　4.上市公司避免被停牌或是摘牌　　对于上市公司来讲，经营业绩是非常重要的。如果出现对经营业绩产生负面影响的消息，上市公司可能会面临停牌甚至是摘牌的危险，这对公司来说是一个不小的损失。因此，公司可能会利用一些手段虚假提升经营业绩，将亏损变为盈利来避免被停牌或是摘牌。　　5.市场动机　　（1）在二级市场上树立良好的形象。　　在证券市场上，投资者主要是依据上市公司的财务报表来进行投资决策的，他们当然会选择业绩好的公司进行投资。因此，公司为了吸引投资者的眼球，通过编制虚假的财务报表，对一些科目加以装饰，向市场释放业绩良好的信号，以求达到树立二级市场良好形象的目的。　　（2）为购并谈个好价钱。　　众所周知，公司的上市资格不容易取得，其间要包括很多环节的审核。就是因为上市的难度不小，许多非上市公司就试图通过购并，达到借壳上市的目的。购并谈判中最关键的就是购并价格，业绩优良的上市公司的股权可以卖个好价钱，因此上市公司有可能为了购并谈个好价钱而编制虚假的财务报表。　　6.为了获取银行贷款　　公司的发展需要大量的资金，而资金的来源主要有两个：一是发行股票募集资金；二是向银行贷款。公司上市后，有些经营亏损的企业，为了满足增发新股或者配股的条件，提高配股的价格，达到从资本市场上获取更多资金的目的，经常采用虚增利润、少报亏损的方法，编造虚假的会计信息，欺骗投资者。银行贷款方面，一般来说，银行在向公司发放贷款前，会对受贷单位的资信情况进行审查，要求是比较严的。因此，那些经营业绩欠佳、财务状况不是很好的公司为了获取银行的贷款而编制虚假的财务报表。　　1.2虚假财务报表产生的危害　　1.危害市场经济秩序　　企业会计信息失真的行为会掩盖企业真实的经营状况，增加国民经济运行中的不确定性因素，误导广大投资者以及国家对目前经济形势的判断，进而危害正常的市场经济秩序。　　2.危害广大投资者　　在市场经济条件下，存在利益主体多元化的趋势，而多元化的利益主体的经济活动又是受利益驱动的。上市公司财务报表所提供的财务会计信息恰恰是利益相关者进行决策的重要依据。当前的和潜在的投资者可以根据这些信息对公司未来支付股利的能力以及对公司股价产生的影响进行分析，从而决定是否投资该企业；贷款者可以据此考虑是否向企业贷款，以及确定贷款金额、期限和担保条件；企业员工可以据此了解和争取他们应得的权益，看看企业的目标是否与自己的一致，从而决定自己是否继续留在企业工作；而政府部门则可以据以掌握国民经济的运行态势，从而制定国家经济发展计划和宏观经济调控政策，确保整个经济的有序运行。如果财务报表提供虚假的会计信息，就会掩盖宏观经济运行中的潜在问题，如果相关政府部门以此作为经济调控的依据，将会对国民经济的正常运行造成一定的负面影响，从而严重影响社会经济秩序。　　3.危害企业长期发展　　企业高层在决策时以财务报表为主要依据，来评价企业过去的业绩与不足，以此作为对未来经济活动作出预测、决策和规划的基础。如果企业管理层为了自身的利益对财务报表进行舞弊，通过财务报表提供虚假的会计信息，虽然会使其一时受益，但从长远来看，这样的会计信息很难满足企业管理当局今后的要求。这种不能正确反映企业状况的信息给决策者以错误的导向，致使决策失败，给企业造成更大的损失，不利于企业生存和长远发展。　　4.危害注册会计师行业的成长　　目前，注册会计师行业内部竞争非常激烈，少数会计师事务所为了拉拢客户而竞相压价或与企业达成某种协议。这种恶性竞争导致的直接结果是，事务所依赖客户，在职业过程中处于被动地位。　　5.使证券市场失去应有的功能　　证券市场作为企业资金融通的重要场所，在调节整个社会资金的流向和促进社会资源的优化配置中起着举足轻重的作用。上市公司对外公布的财务报表作为联结投资者和上市公司的纽带，对证券市场能否正常、高效地运行具有决定性的影响。财务报表舞弊事件的发生，会严重冲击证券市场，在广大投资者中产生的影响会极为恶劣，严重打击投资者的信心，长此以往，将会使整个证券市场失去应有的功能。　　6.不利于社会诚信建设，破坏市场经济秩序　　市场经济是信用经济，诚信是市场经济的基础。会计诚信作为社会诚信的一部分，对整个社会经济生活有着举足轻重的影响。会计信息涉及社会经济生活的各个领域，各行各业都需要会计，因此市场上就会存在各行各业的财务报表，如果其财务报表是虚假的，将严重削弱市场经济运转效率，破坏市场经济秩序，并恶化社会风气，从而严重阻碍社会的发展。　　7.危害会计人员本身　　会计人员进行财务舞弊，这种行为造成了整个会计行业空前的信任危机。现阶段会计界诚信问题已引起社会各界的普遍关注，这种不信任的态度对会计界的长期健康发展是十分不利的。　　1.3虚假财务报表的常见类型　　1.虚报盈亏，偷逃税款　　一些单位为了达到一些不法目的，随意调整报表金额，人为地加大资产，虚增利润；此外，还有的公司人为地加大成本费用，减小利润，目的就是少纳税。有的单位对财政部门报送的报表是穷账，以骗取财政补贴等多种优惠政策；对银行的报表是富账，以显示其良好的资产状况，骗取银行贷款；对税务的报表是亏账，以偷逃各种税款；对主管部门的报表是盈账，以显示其经营业绩，骗取奖励与荣誉等。　　2.各个报表之间不相符　　根据有关会计制度的规定，公司对外提供的一些报表之间必须存在一定的勾稽关系，如资产负债表中的未分配利润应等于利润分配表中的未分配利润等。给大家举一个简单的例子：某企业近年来没有进行任何长、短期的投资，资产负债表中长、短期投资均为零，但在损益表中“投资收益”项目中却记了300万元，经过检查该企业的投资收益账户，发现企业投资收益来源于一笔销售业务，企业为了逃避营业税，而将销售收入列入到了“投资收益”这一科目中，造成表表不符。　　3.报表附注不真实　　财务报表附注是财务报表的重要组成部分，它是为了便于财务报表使用者理解财务报表的内容而对财务报表的编制基础、编制依据、编制原则和方法及主要项目等所作的解释。但有些单位却在会计核算中改变某些会计政策，在报表附注中也不作任何说明；有的时候报表金额虽然没有发生改变，但公司为了掩盖发生的一些对公司的经营活动及前途有重大影响的事项，对其并不加以说明，以此来欺骗报表使用者。　　4.报表与账簿不相符　　财务报表是根据会计账簿分析填列的，其数据直接或间接来源于会计账簿所记录的数据，因此，表账必须相符。但是，表账不相符的情况也是很多的。例如，某单位为了增大管理费用，直接在损益中多计管理费用30万元，在资产负债表中同时增大应收账款和坏账准备金额，造成表账不符。　　5.编制合并报表时弄虚作假　　根据我国《合并会计报表暂行规定》，凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其合并范围。根据此规定，合并财务报表的弄虚作假主要有：合并报表的范围选择不当，将符合编制合并报表条件的项目没有进行合并，而将不符合编制合并报表条件的予以合并或不按规定正确合并；合并资产负债表的抵销项目不完整，尤其是发生在集团内部的债权债务不区分集团内部和外部的往来，使得在合并抵销时不能全部抵销等。　　另外，有些企业在附注中披露的信息不是很充分。例如，对关联方交易的披露，有的企业将复杂的内容删去了，而将简单的内容留了下来。有的公司对其加以回避等。有的企业故意使附注中披露的内容滞后。例如，对或有事项、提供担保等需要及时公布的内容有意延期披露等。　　1.4粉饰虚假财务报表的基本方法　　1.对虚拟资产挂账　　所谓虚拟资产，是指由于企业缺乏承受能力而将已经发生的费用或损失暂时挂列为递延资产、待处理流动资产损失和待处理固定资产损失等资产项目。一些上市公司将已经发生的费用作为待摊费用等列入资产科目，目的在于降低费用、虚增资产，从而调节利润，这种虚拟资产的存在，为企业操纵利润提供了一个费用和损失的“蓄水池”。企业可以通过递延摊销、少摊销或不摊销已经发生的费用和损失从而增加利润，即通过增加不良资产来虚增利润。　　2.对营业外收入或补贴收入进行调节　　这主要是ST公司通常用的手法。这里解释一下营业外收入，营业外收入是指与企业生产经营活动没有直接关系的各种收入，它不是由企业经营资金耗费所产生的，不需要企业付出代价，实际上是一种纯收入。它不具有长期性和稳定性，对利润的影响是暂时的，所以，营业外收入常常成为对利润进行调解的工具。补贴收入，顾名思义，是指企业按规定实际收到包括退还增值税的补贴收入，以及按销量或工作量等和国家规定的补助定额计算并按期给予的定额补贴。有些企业将营业收入作为补贴收入入账，并且它还能够提供相关的免税证明文件及资料，从而降低了所得税缴纳额，增加了利润。　　3.通过调节应收账款、其他应收款、其他应付款编制虚假报表　　有些公司对其他应收款隐瞒潜亏进行一定的处理，对其他应付款隐瞒利润。年报不实的上市公司在应收款或其他应收款方面做文章，从而达到虚增利润的目的，一些上市公司往往把一些难以收回的应收款挂在账上，以虚增资产。此外，一些公司夸大其他应付款，从而达到避税或降低税收的目的。　　4.变更会计政策　　企业会计核算方法前后应当是保持一致的，有些上市公司就利用会计政策的灵活性，通过改变折旧方法、延长固定资产使用年限、改变存货计价方法等手段随意调节利润。例如，有的企业采用定额成本法计算产品成本时，注意到这种方法只有在月末时通过实际资料与定额资料的对比、分析，才能得到反映，而不能在费用发生的当时反映出来。有些公司将产品的定额成本差异在产品和库存产品之间分摊，本期销售产品却不分摊，以降低本期销售成本。而有的公司故意虚列存货或隐瞒存货的短缺或毁损，从而达到虚增本期利润的目的。　　5.通过调节存货价值来进行利润操纵　　存货计价采用的方法不同，对企业财务状况、盈亏情况以及经营成果会产生不同的影响，因此存货计价方法的变更可以产生一定的利润调整空间。具体来说，如果期末存货估价过高，则会虚增公司的资产，同时会虚减公司的主营业务成本，间接虚增利润；反之，则会虚减公司的资产，虚增公司的主营业务成本，虚减公司利润。由于现代会计已经普遍地实现了会计电算化，会计核算工作量已不再是制约存货计价方法选择的重要因素，因此，存货计价方法选择的范围可以缩小到先进先出法和后进先出法两种。　　先进先出法和后进先出法的矛盾是难以调和的。如果根据客观情况及利益权衡的变化频繁地在两种方法之间不断地转换，势必与一贯性原则的要求相冲突，会让人觉得公司编制的财务报表不太真实，也难以与采用另一种方法的其他企业进行业绩的比较。　　6.利用计提手段来调节利润　　计提采用的标准以及比例的确定都是由企业自行根据情况确定的，这就在客观上为上市公司利用计提来调节利润提供了可能性。上市公司可以“少提”来掩盖风险、虚增利润，也可以通过“多提”来减少利润，为未来的利润增长埋下伏笔。　　7.对费用进行调整，以虚增利润　　上市公司对当期费用进行调整，可以实现虚增利润的目的。在实际处理中，一些公司经常利用“长期待摊费用”、“在建工程”等科目进行调账，在以后年度逐渐进行分摊，从而达到平滑利润的目的。　　8.利用关联交易调节利润　　股份制改组后，上市公司与改组前的母公司及母公司控制的其他子公司之间普遍存在错综复杂的关联关系和关联交易。利用关联交易来对利润进行操纵也是公司在调节利润时普遍运用到的手法。主要的方式有以下几种。　　（1）虚构经营业务，并通过将其商品高价出售给其关联企业，人为地增加主营业务收入和利润。　　（2）采用大大高于或低于市场价格的方式进行购销活动，由非上市的国有企业以优质资产置换上市公司的劣质资产和进行股权置换。　　（3）利用低息或高息发生资金往来调节财务费用。　　（4）以收取或支付管理费用，或分摊共同费用调节利润。　　9.利用税收返还调节利润　　对我国来说，所得税的减免权除税法统一规定外，地方政府无权减免。但为了扶持上市公司，许多地方政府给上市公司以税收返还政策。一般的做法是，经过财政部门审核后认可的上年度所缴的企业所得税中可返还部分实际到账后才能算做本年的补贴收入，计入本年利润，但有的上市公司当年所缴的所得税还没有结算完毕，就先以“应收账款”或“其他应收款”的形式出现在账上，并据此先计入利润，这是不合理的。因此，税收返还成为公司改善经营业绩、避免上市公司年报出现亏损的“救命药”。　　1.5对虚假财务报表的鉴别　　一般来说，造成虚假财务报表的原因主要有两大类：第一，对财务报表数据进行人为的编造；第二，由于会计方法的选择导致虚假财务报表的编制。对于由于这两大类原因而编制的虚假财务报表，分别有不同的鉴别方法。　　1.对人为编造财务报表数据的识别方法　　主要采取搜集信息、查找证据，对企业报表进行对比分析，查账核实等手段，具体来说有以下一些方法。　　（1）通过不同的渠道搜集同一时点的财务报表，对比异同点，对差异的数据提出质疑。注意，一定要同一时点的财务报表，不然就没有可比度了，有些可疑的地方就发现不了了。　　（2）核对各财务报表内部的平衡关系和报表之间的钩稽关系，找出疑点。例如，资产负债表中的未分配利润应该等于利润分配表中的未分配利润等，如果不相等，肯定是编制存在问题。　　（3）与企业平时的经营状况进行对比，找出关键或重要财务项目的漏洞、疑点。例如，当企业经营状况出现问题时，有些报表科目的数字和平时的数字相比可能会大出很多，也可能小很多，对于这样的情况应该进行深入的查证，以发现其中的问题。　　（4）现场调查，进行账表、账账、账证和账实核对，账表、账账、账证和账实之间都应该是相符的。如果不相符，也肯定是存在问题的。　　2.对会计方法选择形成的虚假报表的识别方法　　在这种情况下，公司往往做到了报表平衡及账表、账账、账证等相符，因此在识别方法上宜采取一些更深入的方法。　　（1）对重点会计科目进行分析。　　企业对报表进行粉饰时，常常运用的账户包括应收账款、其他应收款、其他应付款、存货、投资收益、无形资产、补贴收入、八项准备等会计科目。如果这些会计科目出现异常变动，我们必须注意了，考虑该公司是否存在利用这些科目进行利润操纵的可能性。例如，对于“应收账款”科目来讲，如果这一科目下的金额过大，但是公司的收入又很小的话，那么这家企业就可能存在问题，如抽逃出资，很多抽逃出资的情况都是将账务记入了“其他应收款”、“应收账款”等科目。　　（2）对公司的不良资产进行剔除。　　不良资产剔除就是对那些不良资产在确认后应予以剔除，以正确界定公司的资产状况。这里的不良资产除包括待处理流动资产净损失、待处理固定资产净损失、长期待摊费用等虚拟资产项目外，还包括可能产生潜亏的资产项目，如高龄应收款项、存货跌价和积压损失、投资损失、固定资产损失等。由于不良资产是导致上市公司虚盈实亏的重要原因，因此，在对那些存在高额不良资产的公司进行财务报表分析时，应将不良资产进行剔除。在识别过程中，可以将不良资产总额与净资产进行比较，如果不良资产总额接近或超过净资产，就说明该公司的持续经营能力可能有问题。同时，也可以将当期不良资产的增加额与当期利润总额的增加额相比较，如果前者超过后者，说明该公司当期的利润表可能含有不真实的情况。　　（3）将偶然性因素进行剔除。　　这里的偶然性因素是指那些来源不稳定、不可能经常发生的收益。常见的偶然性收入包括补贴收入、营业外收入、债务重组收益、因会计政策变更或会计差错更正而调整的利润、发行新股冻结资金的利息等。将这些因偶然性因素发生的损益从企业的利润总额中剔除，能够较为客观地分析和评价该公司盈利能力的高低和利润来源的稳定性。　　（4）对合并报表进行分析。　　对合并报表进行分析是指将合并财务报表中的母公司数和合并数进行比较分析，来判断公司公布的财务数据是否真实的一种方法。有的公司采取的粉饰报表手法比较高明，他们往往通过子公司来实现利润虚构。因此，仔细分析合并报表能够发现潜在可疑的东西，主要分析的是合并资产负债表、利润表、利润分配表和现金流量表。这种方法从基本的财务比率着手，分析公司偿债能力、盈利能力和成长能力等，再反过来从侧面发现公司财务报表可能存在的粉饰问题。　　（5）对或有事项进行分析。　　这里解释一下或有事项，或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。常见的或有事项有未决诉讼、未决索赔、税务纠纷、产品质量保证、商业票据背书转让或贴现、为其他单位提供债务担保等。根据会计谨慎性原则，尤其应对或有损失进行确认或披露，因为或有损失会对企业的利润产生一定的影响。但是一些上市公司往往对巨额担保事项隐瞒不报或一带而过，以减少负债、虚增利润。因此，对或有事项应该加以注意。　　1.6防范财务报表舞弊的具体措施　　1.建立对经营者的长期激励机制　　如果能够通过建立合理的分配机制，使经理层收益和企业的长期业绩挂钩，就会自发地激励经理层放弃对财务报表的粉饰，转而关注企业经营，削弱其会计信息造假的动机。激励的重点，一就在于经理人员能定期地获得货币收入，以支付日常的个人和家庭消费，避免经理人员因追求个人利益最大化而损害公司长期盈利的短期行为；二是对企业经理人员的激励应能够实现企业的长远发展，将其个人利益与企业长远发展密切结合起来。概括来说，激励方式主要有年薪、奖金、股票期权、股票奖励、影子股票、股票升值权等。这些方法各有利弊和适应的相应环境，应结合国情，多层次、多渠道地构建经理激励机制，使企业经理在努力工作的同时，获得更多的报酬，增加经营管理人员违规行为的机会成本，从利益上防止会计造假。　　2.开展诚信教育　　国内许多审计失败的案例证明，过失的主要原因不是审计技术问题，更多的是职业道德问题。会计师、注册会计师需要诚信教育，律师、证券分析师、投资银行、信用评级机构、中小投资者等市场参与者，以及政府官员、监管机构和新闻界等证券市场的监督者也需要诚信教育。　　3.打造有效的财务报告需求主体　　当前，上市公司存在财务报告舞弊现象的主要原因在于尚未形成有效的财务信息需求市场。因此，治理财务报表舞弊，关键性的举措应包括完善上市公司的治理结构和提升投资者素质。完善公司治理结构，首先应加强股东等财务信息需求者参与监控的能力，为达到这个目标应完善公司产权制度。　　4.完善公司治理结构，建立企业内部有效制衡、约束制度　　加速构筑“股东大会—董事会—经理”模式，引入独立董事、审计委员会等。当前，我国公司治理结构存在的主要问题如下。　　（1）股权结构不合理，国有股代表人缺位。　　（2）董事会缺乏独立性，无法对经理人员实施有效的约束，“内部人控制”现象严重。　　（3）公司监事会形同虚设，致使虚假财务报告畅通无阻。　　因此，应加速构筑“股东大会—董事会—经理”这一基本模式，从制度上监督管理者将其信息优势传递给外部投资者，为信息的充分披露提供保障。设立审计委员会等专业委员会，审计委员会主要由公司的非执行董事和监事组成，负责对公司经营和财务活动进行审计监督，并拥有聘用注册会计师的决定权等。　　5.完善注册会计师制度　　注册会计师制度在确立财务报告可能性、防范粉饰财务报告方面起着非常重要的作用。　　（1）应强化注册会计师审计的独立性。　　首先，为注册会计师审计独立性提供制度上的保障。其次，应优化执业环境，使注册会计师审计在实质上能够保持独立。　　（2）加强政府对注册会计师审计的监管。　　政府有关部门对注册会计师审计的监管，有利于提高审计质量。因此，应建立对监管者的激励机制和约束机制。　　6.规范企业内部控制制度　　应进一步规范以下几方面的内控制度：完善内部控制规范体系，增强规范体系的可操作性；加强对内部控制行为主体的控制，把内部控制工作进行落实；建立良好的信息沟通系统，提高企业内部控制效果；建立内部控制评价制度，保证企业内部控制制度能有效发挥作用。　　7.加强外部监管　　（1）积极推进会计师事务所体制改革，发挥企业外部监管制度的效用。　　加快合伙制在会计师事务所的普遍实行，适当发展个人独资会计师事务所，增强注册会计师受到的社会责任约束，从组织架构上减少注册会计师的违规行为。　　（2）健全民事赔偿机制，发挥制裁机制的威慑效应。　　改变举证责任，将举证责任转移给注册会计师，降低诉讼成本；加大对造假者的惩处力度，提高诉讼收益；加大对报表舞弊主体——公司管理当局特别是高管人员的处罚力度。资产负债表是反映企业在一定日期（通常为各会计期末）的财务状况（即资产、负债和所有者权益的状况）的主要财务报表。不光企业可以用它进行内部管理、防止经营方面的漏洞，阅读者也可以利用它对企业的情况进行了解。但是，企业为了向公众传递企业好的一面，往往对资产负债表进行一定的粉饰，这就需要我们对资产负债表的一些舞弊手段有一个很好的了解，以对其进行适当的防范。　　2.1货币资金　　货币资金是单位所拥有的现金、银行存款和其他货币资金，是企业资产的重要组成部分，是当前可以用来支付的，流动性最强、诱惑力最大、最易被侵吞挪用的资产，发生的舞弊事件大都与货币资金有关。本节就先来谈一谈货币资金的舞弊手段及对这些舞弊手段采取的防范技巧。　　2.1.1货币资金的定义　　先来解释一下什么叫做“货币资金”。货币资金是指在企业生产经营过程中处于货币形态的那部分资金，按其形态和用途不同可分为现金、银行存款和其他货币资金。它是企业中最活跃的资金，流动性强，是企业的重要支付手段和流通手段，因而是流动资产的审查重点。　　2.1.2货币资金的分类　　货币资金按其形态和用途不同可分为库存现金、银行存款和其他货币资金。这里简单地对各个分类进行一下简单的介绍。　　1.现金　　现金是指企业的库存现金，包括人民币现金和外币现金。企业必须设置“现金日记账”，按照现金业务发生的先后顺序逐笔序时登记。每日终了，应根据登记的“现金日记账”结余数与实际库存数进行核对，做到账款相符。月份终了，“现金日记账”的余额必须与“库存现金”总账科目的余额核对相符。　　2.银行存款　　银行存款是指企业存放在银行和其他金融机构的货币资金。为了加强对银行存款的管理，企业必须设置“银行存款日记账”，每日终了应结出余额。“银行存款日记账”应定期与“银行对账单”进行核对。月份终了，“银行存款日记账”的余额必须与“银行存款”总账科目的余额核对相符。　　3.其他货币资金　　其他货币资金是指企业除现金和银行存款以外的其他各种货币资金，即存放地点和用途均与现金和银行存款不同的货币资金。它包括外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证存款和在途货币资金等。　　（1）外埠存款。　　外埠存款是指企业到外地进行临时或零星采购时，汇往采购地银行开立采购专户的款项。当企业汇出款项时，须填列汇款委托书，加盖“采购资金”字样。除采购员差旅费可以支取少量现金外，一律转账，该采购专户只付不收。企业将款项委托当地银行汇往采购地开立专户时，将多余的外埠存款转回当地银行，根据银行的收账通知，借记“银行存款”科目，贷记本科目。　　（2）银行汇票存款。　　银行汇票存款是指企业为取得银行汇票，按照规定存入银行的款项。企业应向银行提交“银行汇票委托书”并将款项交存开户银行。　　（3）银行本票存款。　　银行本票存款指企业为了取得银行本票按规定存入银行的款项。企业办理银行本票，须将款项交存开户银行。银行本票存款实行全额结算，本票存款额与结算金额的差额一般采用支票或其他方式结清。　　（4）信用证存款。　　信用证存款，是指采用信用证结算方式的企业为取得信用证而按规定存入银行信用证保证金专户的款项。企业向银行申请开立信用证，应按规定向银行提交开证申请书、信用证申请人承诺书和购销合同。　　（5）信用卡存款。　　信用卡存款是指企业为取得信用卡按照规定存入银行信用卡专户的款项。　　（6）在途货币资金。　　在途货币资金是指企业与往来单位之间的款项，在月终尚未到达，处于在途的资金。在途货币资金的核算一般只在月末结账时进行。在途货币资金是由于银行之间划拨款项时间差所引起，在途时间不会很长，月中发生的在途款项，可以不进行账务处理，以简化核算手续。　　2.1.3货币资金的舞弊手段　　货币资金作为商品交换的媒介，可用来购买货物或劳务、偿还债务、存入银行等，用途非常广泛，能有效地满足人们对物质生活的各种需要。可以说，会计舞弊的最终目的大都是获取货币资金，因此，对货币资金的舞弊手段加以介绍是非常必要的。　　1.有关现金业务的舞弊手段　　（1）通过空白发票虚增费用。　　企业的领导或者是员工，有时利用职务之便，通过空白发票非法套取现金。如果发现财务报表中所列出的费用额非常大，一定要查看与之对应的凭证、发票等，再参照其他的报表，看看有没有相互对应不上的业务发生，如果有，那么报表就可能存在问题。　　（2）虚列凭证、虚构内容。　　通过改动凭证或直接虚列支出如工资、补贴等手段作弊，这样可以达到少纳税的目的。　　（3）截留企业的各类罚没收入。　　截留企业的各项罚没款收入，用于发放职工的各种奖金、支付回扣和其他非常活动，逃避国家税收，侵蚀国有资产或者化国有为私有。　　2.对于银行存款的舞弊手段　　（1）制造余额差额。　　财务人员将银行存款日记账余额故意算错，用转账支票来套购商品或擅自提现等。也有的在银行存款月末结算时乘机制造余额差额。这种方法一般的人非常难以觉察，除非在作假当年核查，否则很难发现。　　（2）修改转账支票存根日期。　　商业企业按税法规定，一般纳税人的进项税额须在款项付讫后才可抵扣。但是企业为了逃避税款，在款项不足付款限额或没有付款的情况下，企业用以前年度或以前已作抵扣下账的付款存根对日期进行改动作为抵扣付款凭证，这是企业为了套取税款的一种非法的舞弊手段。　　（3）转账套现。　　企业领导或财务人员通过利用外单位的银行存款账户为其套取现金，本单位和外单位入账的借贷方向正好相反，相互进行抵消，从而达到以虚避实的目的来套取现金，交于企业领导或财务人员。　　（4）有意签发空头支票。　　有些企业在采购时，银行存款根本不够付货款的，但为了骗得货物，再加上有些单位财务制度不健全，银行内部控制不完善，公司开出空头支票，招摇撞骗。　　3.其他货币资金的作假方式　　（1）外埠存款方面。　　①非法设立外埠存款账户。企业可以通过捏造申请书，骗取银行信用，在异地开设采购账户，进行非法交易。此外，企业也可以在异地会同异地合伙单位设立存款账户，将企业存款汇往异地作为外埠存款，以掩盖非法行为。　　②外埠存款的非法支出。企业可以将外埠存款挪用进行股票投资、债券投资等交易活动，这一点一定要注意。要查看有关投资的明细科目有无可疑现象。　　（2）银行汇票存款方面。　　①对银行汇票的使用不按要求。例如，超出了使用范围，套取现金；利用银行汇票到外地提取现金，用于非法活动；贪污汇票存款，找假发票，使发票单位或收款单位不一致。　　②非法转让或贪污银行汇票。有些企业的会计部门在收到银行汇票时，不及时存入银行，而是通过背书转让给其他单位，从中获得非法收益。　　（3）银行本票方面。　　舞弊手段主要表现在银行本票与采购金额不一致上。如果银行本票金额过大，业务员就会用假发票来抵账，从而贪污余款。　　（4）在途货币资金方面。　　舞弊手段主要表现在：有些企业在收到存款或收到在途货币资金后，不作转账处理，挪作他用或者贪污；还有的企业通过虚增在途货币资金，虚增销售收入，以此达到操纵利润的目的。　　以上是对货币资金各个组成部分所涵盖的舞弊手段进行的列举，下面再从货币资金的舞弊形式方面来谈一下。　　（1）高额现金的舞弊。　　有些公司的现金额非常高，这时就应予以注意了。大量的现金本身可能就是虚构的，另外，可能存在大股东或实际控制人占用了这笔资金，而没有在账上反映出来的情况。更严重的情况是，有些公司持有高额现金是为了某些幕后交易作准备。最后一种可能的情况是，这笔现金已经被冻结或质押，公司根本无法动用。　　（2）对于受限现金的舞弊。　　某些公司账上虽然有大量的现金，但这些现金公司是无法动用的，或者只有在特殊条件下才可以动用，这也就是所谓的受限现金。当出现以下情况时，可能存在舞弊的情况。　　①银行存款的数额变化非常小。一般来说，如果公司的经营情况正常、业务很多，银行存款的数额应该是变化很大的，因为公司每天会有很多的流入资金与流出资金。　　②虽然公司的流动资金不足，但是有相当多的定期存款、其他货币资金。我们知道，其他货币资金中也包括了大量的各种存款。因此，如果企业的流动资金不足，而定期存款、其他货币资金很多，也就是说存在着大量的非流动资金，那么公司很可能存在受限现金舞弊的情况。　　③现金充裕，但四处举债，甚至贷款逾期不还。如果公司的流动性充足，却不断地四处举债，更极端的情况是贷款逾期不还，表明公司的资金其实并不充裕，可能存在货币资金舞弊的情况。　　④其他货币资金的金额较大，但没有说明该资金对应的使用目的。存在没有说明使用目的的其他货币资金，且金额很大，这种情况就很可疑了，也可能有货币资金舞弊的情况。　　（3）账外资金的舞弊。　　由于账外现金很难看到，审计师必须对它特别小心。账外资金并不是和账内资金没有任何联系的。有时，账外资金的来源不明，金额过大；此外，账外资金的使用存在可疑的情况，不太符合公司的实际。　　（4）募集资金使用不合理。　　募集资金的使用必须存入到专用账户中，做到专款专用。不少上市公司在申报募集资金的时候为了得到更多的钱，虚报项目所需的经费；有的时候虚报资金的使用范围和使用金额，公司可能将资金用于一些非法用途，但外部人不会知道；有些公司募集到的资金虽然还挂在账上，但早已秘密转出到账外，账只是个空壳。　　（5）对于大额现金流的舞弊。　　如果公司的资金往来非常复杂，资金流入流出量非常大，这就可能存在货币资金的舞弊问题。例如，有些公司可以通过集团内部的债权债务互转，通过中间公司使关联交易非关联化等。　　2.1.4针对货币资金舞弊的防范技巧　　由于货币资金的舞弊手段复杂，有些不易察觉，因此，这里着重讲一下对货币资金舞弊的防范技巧，以期能够帮助大家。　　1.对公司银行账户开设的情况进行全面了解　　对公司银行账户开设的情况进行全面了解是很必要的。审计人员可以向公司索取有关银行账户开设情况的一览表，这样可以对开设银行账户的部门、开户时间、销户时间、用途等信息有一个大体的了解。一览表的内容也是非常重要的，它要包括已经销户和近期没有业务发生的银行账户，因为有些公司跨行开户，并且开了多个账户，其中个别账户长期闲置不用，不同账户间的内部往来错综复杂。同时，审查的范围应该包括公司下设的有银行账户的分支机构及职能部门。　　2.分析公司的货币资金的构成　　一般而言，公司的货币资金主要是以活期存款的方式存放，一些资金充裕的企业也常常选择定期存款，将资金投入证券公司进行股票、国债等投资，或者进行委托理财等方式对货币资金进行经营和管理。　　主要关注银行存款科目下的二级科目，除了活期、定期银行存款外，看看企业是否将存放在证券公司的款项、委托贷款等具有风险性的资金放在银行存款科目中进行核算。这里分情况介绍一下。　　（1）对于定期存款。　　对于公司的定期存款，审计人员应当对银行进行函证或审计人员亲自到银行进行调查，核实定期存款是否真实存在，有无质押、担保等情况。如果有质押、担保情形，应取得相关合同，进一步了解该业务的合法性及合规性。此外，在发现企业有大额定期存款的情况下必须拿到存单原件，复印件是不行的。因为在复印件上有些东西是难以发现的：一是定期存单的存款期限跨越审计基准日，被审计单位先将定期存单复印留底，然后在定期存单到期之前，提前套现，用套取的货币资金虚增收入或挪用以及从事其他违规业务；二是将定期存单作为质押物，从事质押贷款，同时将定期存单复印留底，用质押贷款得到的货币资金虚增收入或挪用以及从事其他违规业务；三是定期存单背书转让，同时将定期存单复印留底，用转让所得货币资金虚增收入或挪用以及从事其他违规业务。这些情况都是用定期存单的复印件难以查到的，因此应予以注意。　　……

前言

　　随着现代经济的不断发展，会计信息已成为企业最重要的信息资源，它与企业的利益相关者有着千丝万缕的联系；同时，它也关系到企业的生死存亡。因此，企业管理者逐渐认识到会计信息的重要性。　　财务报表是承载会计信息的载体，会计主体对外提供的反映会计主体财务状况和经营成果的财务报表，包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表、附表和附注。可以说，财务报表比较全面地反映了企业的经营状况与财务状况。因此，无论是对于投资者、债权人，还是企业的管理者以及财税部门，虽然目的不同，但是财务报表却是他们共同关注的焦点。　　鉴于财务报表的重要性，一些公司采用舞弊手段掩盖财务报表的事件屡屡发生，这不仅危害了广大投资者的利益，使公司受到名誉上的损失，对社会也会造成不利的影响，与当前所呼吁的加强信用体系建设相违背。因此，防范财务报表舞弊、提高财务信息质量，是一项极其复杂艰巨的工作，而分析并识别公司财务报表舞弊的动机和手段，并提出相应的防范措施，是完成这一工作的中心环节。　　全书共分七章，主要从资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表、财务报表附注和会计电算化六个方面，结合现实中的财务报表舞弊案例，将较为常见的财务舞弊手段一一列出；同时，各节后面都附有相关案例，联系实际，让读者有一个更直观的了解，使其能够识别较为常见的财务报表舞弊手段。　　本书内容通俗易懂，适合与财务工作有关的企业管理者、机关事业单位领导、一般财会人员、普通投资者学习与参考。书中如有错误之处，恳请广大读者批评与指正。　　作者

书籍目录

第1章财务报表舞弊综述
1.1编制虚假财务报表的动机
1.2虚假财务报表产生的危害
1.3虚假财务报表的常见类型
1.4粉饰虚假财务报表的基本方法
1.5对虚假财务报表的鉴别
1.6防范财务报表舞弊的具体措施
第2章资产负债表的舞弊手段及其防范
2.1货币资金
2.1.1货币资金的定义
2.1.2货币资金的分类
2.1.3货币资金的舞弊手段
2.1.4针对货币资金舞弊的防范技巧
2.1.5案例回放
2.2应收账款
2.2.1应收账款的基本内容
2.2.2应收账款的形成原因
2.2.3应收账款的常见舞弊手段
2.2.4防范技巧
2.2.5案例回放
2.3存货
2.3.1存货的定义
2.3.2存货的确认条件
2.3.3存货的计量
2.3.4存货的舞弊手段
2.3.5防范技巧
2.3.6案例回放
2.4固定资产
2.4.1固定资产的定义
2.4.2固定资产的初始计量
2.4.3固定资产的处置
2.4.4固定资产的舞弊手段
2.4.5防范技巧
2.4.6案例回放
2.5无形资产
2.5.1无形资产的定义
2.5.2无形资产的初始计量
2.5.3无形资产的后续计量
2.5.4无形资产的处置与报废
2.5.5无形资产的舞弊手段
2.5.6防范技巧
2.5.7案例回放
2.6投资项目
2.6.1投资项目概述
2.6.2投资项目的舞弊手段
2.7流动负债
2.7.1流动负债的定义
2.7.2短期借款
2.7.3短期借款的舞弊手段及防范技巧
2.7.4应付账款
2.7.5应付账款的舞弊手段及防范技巧
2.7.6预收账款
2.7.7预收账款的舞弊手段及防范技巧
2.7.8应付职工薪酬
2.7.9应付职工薪酬的舞弊手段及防范技巧
2.7.10应交税费
2.7.11应交税费的舞弊手段及防范技巧
2.7.12应付利润
2.7.13应付利润的舞弊手段及防范技巧
2.7.14案例回放
2.8长期负债
2.8.1长期负债的相关内容
2.8.2长期负债的舞弊手段
2.8.3针对长期负债舞弊的防范技巧
2.8.4案例回放
2.9递延所得税资产
2.9.1递延所得税资产概述
2.9.2递延所得税资产舞弊手段
第3章利润表的舞弊手段与防范技巧
3.1营业收入
3.1.1营业收入概述
3.1.2营业收入的舞弊手段
3.1.3防范技巧
3.1.4案例回放
3.2生产成本
3.2.1生产成本概述
3.2.2生产成本的舞弊手段
3.2.3防范技巧
3.2.4案例回放
3.3期间费用
3.3.1期间费用概述
3.3.2期间费用的舞弊手段
3.3.3防范技巧
3.3.4案例回放
第4章现金流量表的舞弊手段与防范技巧
4.1经营活动
4.1.1经营活动现金流量概述
4.1.2经营活动现金流量的舞弊手段
4.1.3防范技巧
4.1.4案例回放
4.2投资活动
4.2.1投资活动现金流量概述
4.2.2投资活动现金流量的舞弊手段
4.2.3防范技巧
4.2.4案例回放
4.3筹资活动
4.3.1筹资活动现金流量概述
4.3.2筹资活动现金流量的舞弊手段
4.3.3防范技巧
4.3.4案例回放
第5章所有者权益变动表的舞弊手段与防范技巧
5.1实收资本
5.1.1实收资本的基本内容
5.1.2企业增加资本的途径
5.1.3企业实收资本减少的原因
5.1.4实收资本的舞弊手段
5.1.5防范技巧
5.1.6案例回放
5.2资本公积
5.2.1资本公积的相关内容
5.2.2资本公积的舞弊手段
5.2.3防范技巧
5.2.4案例回放
5.3盈余公积
5.3.1盈余公积的相关内容
5.3.2盈余公积的舞弊手段
5.3.3防范技巧
5.3.4案例回放
5.4未分配利润
5.4.1未分配利润的概念
5.4.2未分配利润的核算
5.4.3未分配利润的舞弊手段
5.4.4防范技巧
第6章财务报表附注的舞弊手段与防范技巧
6.1关联方的界定与关联方信息披露问题
6.1.1关联方的界定
6.1.2关联方的信息披露问题
6.1.3针对关联方交易的防范
6.2货币时间价值对会计计量的影响
6.2.1货币时间价值的概念
6.2.2当前观值的应用
6.2.3货币时间价值对会计计量的影响
6.3预计负债确认容易被忽视的问题
6.3.1预计负债概述
6.3.2预计负债的会计处理
参考书目
第7章会计电算化的舞弊手段及防范技巧
7.1会计电算化概述
7.2会计电算化的舞弊手段
7.3会计电算化舞弊产生的原因
7.4针对会计电算化舞弊的防范技巧

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