2008企业会计准则讲解

章节摘录

第三章 长期股权投资第一节 长期股权投资概述市场经济条件下，企业生产经营日趋多元化，除传统的经过原材料投入、加工、销售方式获取利润外，还可通过采用投资、收购、兼并、重组等方式拓宽生产经营渠道、提高获利能力。投资是企业为了获得收益或实现资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。企业对外进行的投资，可以有不同的分类。从性质上划分，可以分为债权性投资与权益性投资；从管理层持有意图划分，可以分为交易性投资、可供出售投资、持有至到期投资等。《企业会计准则第2号——长期股权投资》（以下简称长期股权投资准则）主要规范了符合条件的权益性投资的确认、计量和相关信息的披露，其他投资适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》等相关准则，有关交易性投资、可供出售投资、持有至到期投资等内容的讲解参见本书相关章节。明确界定长期股权投资的范围是对长期股权投资进行正确确认、计量和报告的前提。根据长期股权投资准则规定，长期股权投资包括以下几个方面：一是投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资。控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。关于控制的理解及具体判断，见本书第三十四章“合并财务报表”的相关内容。二是投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。共同控制是指，按照合同约定对某项经济活动共有的控制。合营企业的特点是，合营各方均受到合营合同的限制和约束。一般在合营企业设立时，合营各方在投资合同或协议中约定在所设立合营企业的重要财务和生产经营决策制定过程中，必须由合营各方均同意才能通过。该约定可能体现为不同的形式，例如可以通过在合营企业的章程中规定，也可以通过制定单独的合同作出约定。共同控制的实质是通过合同约定建立起来的、合营各方对合营企业共有的控制。实务中，在确定是否构成共同控制时，一般可以考虑以下情况作为确定基础：（1）任何一个合营方均不能单独控制合营企业的生产经营活动。（2）涉及合营企业基本经营活动的决策需要各合营方一致同意。（3）各合营方可能通过合同或协议的形式任命其中的一个合营方对合营企业的日常活动进行管理，但其必须在各合营方已经一致同意的财务和经营政策范围内行使管理权。当被投资单位处于法定重组或破产中，或者在向投资方转移资金的能力受到严格的长期限制情况下经营时，通常投资方对被投资单位可能无法实施共同控制。但如果能够证明存在共同控制，合营方仍应当按照长期股权投资准则的规定采用权益法核算。三是投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资，即对联营企业投资。重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。实务中，较为常见的重大影响体现为在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，通过在被投资单位生产经营决策制定过程中的发言权实施重大影响。投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位20％以上但低于50％的表决权股份时，一般认为对被投资单位具有重大影响，除非有确凿的证据表明该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策，不形成重大影响。在确定能否对被投资单位施加重大影响时，一方面应考虑投资企业直接或间接持有被投资单位的表决权股份，同时要考虑企业及其他方持有的现行可执行潜在表决权在假定转换为对被投资单位的股权后产生的影响，如被投资单位发行的现行可转换的认股权证、股份期权及可转换公司债券等的影响。企业通常可以通过以下一种或几种情形来判断是否对被投资单位具有重大影响：（1）在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。这种情况下，由于在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表，并享有相应的实质性的参与决策权，投资企业可以通过该代表参与被投资单位经营政策的制定，达到对被投资单位施加重大影响。（2）参与被投资单位的政策制定过程，包括股利分配政策等的制定。这种情况下，因可以参与被投资单位的政策制定过程，在制定政策过程中可以为其自身利益提出建议和意见，从而可以对被投资单位施加重大影响。（3）与被投资单位之间发生重要交易。有关的交易因对被投资单位的日常经营具有重要性，进而一定程度上可以影响到被投资单位的生产经营决策。（4）向被投资单位派出管理人员。这种情况下，通过投资企业对被投资单位派出管理人员，管理人员有权力负责被投资单位的财务和经营活动，从而能够对被投资单位施加重大影响。（5）向被投资单位提供关键技术资料。.因被投资单位的生产经营需要依赖投资企业的技术或技术资料，表明投资企业对被投资单位具有重大影响。四是投资企业持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。长期股权投资准则规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及类似主体（如投资连结保险产品）持有的、在初始确认时按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或者分类为交易性金融资产的投资。本章着重讲解了长期股权投资初始投资成本的确定、持有期间的后续计量及处置损益的结转等问题。第二节长期股权投资的初始投资成本一、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资长期股权投资可以通过不同的方式取得，除企业合并形成的长期股权投资外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照以下要求确定初始投资成本。（一）以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本，包括购买过程中支付的手续费等必要支出，但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应当确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的成本。【例3-1】甲公司于20~~6年2月10日自公开市场中买入乙公司20％的股份，实际支付价款16000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用400万元。甲公司取得该部分股权后能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响。甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：借：长期股权投资164000000贷：银行存款164000000（二）以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权益性证券的公允价值，但不包括应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润。确定发行的权益性证券的公允价值时，所发行的权益性证券存在公开市场，有明确市价可供遵循的，应以该证券的市价作为确定其公允价值的依据，同时应考虑该证券的交易量、是否存在限制性条款等因素的影响；所发行权益性证券不存在公开市场，没有明确市价可供遵循的，应考虑以被投资单位的公允价值为基础确定权益性证券的价值。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接相关的费用，不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，权益性证券的溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例3-2】20X6年3月，A公司通过增发6000万股本公司普通股（每股面值1元）取得BG公司20％的股权，按照增发前后的平均股价计算，该6000万股股份的公允价值为10400万元。为增发该部分股份，A％X司向证券承销机构等支付了400万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本：借：长期股权投资104000000贷：股本60000000资本公积——股本溢价44000000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入：借：资本公积——股本溢价4000000贷：银行存款4000000（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定的价值不公允的除外。投资者投入的长期股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业，接受投资的企业原则上应当按照投资各方在投资合同或协议中约定的价值作为取得投资的初始投资成本，但有明确证据表明合同或协议中约定的价值不公允的除外。在确定投资者投入的长期股权投资的公允价值时，有关权益性投资存在活跃市场的，应当参照活跃市场中的市价确定其公允价值；不存在活跃市场，无法按照市场信息确定其公允价值的情况下，应当将按照一定的估值技术等合理的方法确定的价值作为其公允价值。

后记

财政部2006年发布的企业会计准则，是我国会计标准的一次重大改革，内容丰富，意义深远。为了便于广大会计工作者及相关人员全面准确地掌握准则体系，财政部会计司组织撰写了《企业会计准则讲解》。《讲解》涵盖了会计准则的背景、理念、内容和方法，阐述了各项准则的重点难点，列举了大量的应用实例，分析了新旧准则的主要差异和衔接要求，是学习理解会计准则并进行会计人员继续教育的重要参考资料。《讲解》出版发行后，受到了广大财会人员、专家学者和监管部门等的欢迎，对于贯彻实施企业会计准则起到了很好的推动作用。2007年年初，根据上市公司等执行企业会计准则一年多的实际情况和与香港准则等效谈判的结果，我们对《讲解》又作了系统的梳理和完善，力求做到理论扎实，内容完整，深入浅出，通俗易懂。财政部会计司司长刘玉廷对全书的框架结构和主要内容进行总体设计，并对每章节内容进行了多次严格地审改和完善，最后进行了总纂，各会计准则起草人员参加了撰写和修改完善工作。其中：第一、九、十八章由陆建桥撰写；第二、三十四章由王鹏撰写；第三、十九、二十一章由焦晓宁撰写；第四、十一、十四、十七、三十二、三十三章由冯卫东、程晓佳、黄贇撰写；第五、十六、二十、二十二章由刘光忠、高大平、韩冰、覃东、朱琳、杨国俊、王虹撰写；第六、三十一章由陈瑜撰写；第七、三十七章由狄恺撰写；第八、十章由李红霞撰写；第十二、二十八章由冷冰撰写；第十三、三十章由周守华、喻灵、刘国强撰写；第十五章由崔华清、杨海峰撰写；第二十三、二十五、三十八章由朱海林撰写；第二十四章由孙丽华、杨海峰撰写；第二十六、二十七章由舒惠好、崔华清、张娟撰写；第二十九章由常琦撰写；第三十五章由刘丽华撰写；第三十六章由孙丽华撰写。国家会计学院院长高一斌、会计司副司长应唯、副巡视员李玉环以及财政部监督检查局副局长郜进兴对本书主要章节进行了审改，会计司副巡视员曹任娘以及胡兴国、张象至、许玉红、田志心、李莉、魏晓惠、夏烨、万文翔、王晶、范瑜等对本书原稿进行了核校。国务院国资委沈莹、中国证监会陆德明、银监会窦仁政和保监会赵宇龙对本书部分章节提出了很好的修改意见。本书的撰写工作得到了财政部领导的高度重视，王军副部长亲自撰文并予以审定。

书籍目录

第一章　基本准则　第一节　基本准则概述　第二节　财务报告目标、会计基本假设和会计基础　第三节　会计信息质量要求　第四节　会计要素及其确认与计量原则　第五节　财务报告第二章　存货　第一节　存货概述　第二节　取得存货的计量　第三节　发出存货的计量　第四节　期末存货的计量　第五节　新旧比较与衔接第三章　长期股权投资　第一节　长期股权投资概述　第二节　长期股权投资的初始投资成本　第三节　长期股权投资的后续计量　第四节　长期股权投资核算方法的转换及处置　第五节　共同控制资产及共同控制经营　第六节　新旧比较与衔接第四章　投资性房地产　第一节　投资性房地产概述　第二节　投资性房地产的会计处理　第三节　投资性房地产后续计量模式的变更　第四节　新旧比较与衔接第五章　固定资产　第一节　固定资产概述　第二节　固定资产的初始计量　第三节　固定资产的后续计量　第四节　固定资产的处置　第五节　新旧比较与衔接第六章　生物资产　第一节　生物资产概述　第二节　生物资产的初始计量　第三节　生物资产的后续计量　第四节　生物资产的收获与处置　第五节　新旧比较与衔接第七章　无形资产　第一节　无形资产概述　第二节　无形资产初始计量　第三节　内部研究开发费用的确认和计量　第四节　无形资产的后续计量　第五节　无形资产的处置　第六节　新旧比较与衔接第八章　非货币性资产交换　第一节　非货币性资产交换概述　第二节　非货币性资产交换的确认和计量　第三节　非货币性资产交换的会计处理　第四节　新旧比较与衔接第九章　资产减值　第一节　资产减值概述　第二节　资产可收回金额的计量　第三节　资产减值损失的确认与计量　第四节　资产组的认定及减值处理　第五节　商誉减值测试与处理　第六节　新旧比较与衔接第十章　职工薪酬　第一节　职工薪酬概述　第二节　职工及职工薪酬的范围　第三节　职工薪酬的确认和计量　第四节　新旧比较与衔接第十一章　企业年金基金　第一节　企业年金基金概述　第二节　企业年金基金缴费　第三节　企业年金基金投资运营　第四节　企业年金基金收入　第五节　企业年金基金费用　第六节　企业年金待遇给付及企业年金基金净资产　第七节　企业年金基金财务报表第十二章　股份支付　第一节　股份支付概述　第二节　股份支付的确认和计量　第三节　新旧比较与衔接第十三章　债务重组　第一节　债务重组概述　第二节　债务重组的会计处理　第三节　新旧比较与衔接第十四章　或有事项　第一节　或有事项概述　第二节　预计负债的确认和计量　第三节　新旧比较与衔接第十五章　收入　第一节　收入概述　第二节　销售商品收入　第三节　提供劳务收入　第四节　让渡资产使用权收入　第五节　新旧比较与衔接第十六章　建造合同　第一节　建造合同概述　第二节　合同成本　第三节　合同收入与合同费用　第四节　新旧比较与衔接第十七章　政府补助　第一节　政府补助概述　第二节　政府补助的会计处理　第三节　新旧比较与衔接第十八章　借款费用　第一节　借款费用概述　第二节　借款费用的确认　第三节　借款费用的计量　第四节　新旧比较与衔接第十九章　所得税　第一节　所得税会计概述　第二节　资产、负债的计税基础及暂时性差异　第三节　递延所得税负债和递延所得税资产　第四节　所得税费用的确认和计量　第五节　新旧比较与衔接第二十章　外币折算　第一节　外币折算概述　第二节　记账本位币的确定　第三节　外币交易的会计处理　第四节　外币财务报表的折算　第五节　新旧比较与衔接第二十一章　企业合并　第一节　企业合并概述　第二节　同一控制下企业合并的处理　第三节　非同一控制下企业合并的处理　第四节　新旧比较与衔接第二十二章　租赁　第一节　租赁概述　第二节　承租人的会计处理　第三节　出租人的会计处理　第四节　售后租回的会计处理　第五节　新旧比较与衔接第二十三章　金融工具确认和计量　第一节　金融工具概述　第二节　金融资产和金融负债的分类　第三节　金融资产和金融负债的确认　第四节　金融资产和金融负债的计量　第五节　嵌入衍生工具的确认和计量　第六节　金融资产减值　第七节　新旧比较与衔接第二十四章　金融资产转移　第一节　金融资产转移概述　第二节　金融资产转移的确认和计量　第三节　新旧比较与衔接第二十五章　套期保值　　第一节　套期保值概述　第二节　套期工具和被套期项目　第三节　运用套期保值会计的条件　第四节　套期保值确认和计量　第五节　新旧比较与衔接第二十六章　原保险合同　第一节　原保险合同概述　第二节　原保险合同收入的确认和计量　第三节　原保险合同准备金的确认和计量　第四节　原保险合同成本的确认和计量　第五节　新旧比较与衔接第二十七章　再保险合同　第一节　再保险合同概述　第二节　分出业务的会计处理　第三节　分入业务的会计处理　第四节　新旧比较与衔接第二十八章　石油天然气开采　第一节　石油天然气开采概述　第二节　石油天然气开采的确认和计量　第三节　新旧比较与衔接第二十九章　会计政策、会计估计变更和差错更正　第一节　会计政策、会计估计和前期差错概述　第二节　会计政策变更　第三节　会计估计变更　第四节　前期差错更正　第五节　新旧比较与衔接第三十章　资产负债表日后事项　第一节　资产负债表日后事项概述　第二节　资产负债表日后调整事项的会计处理　第三节　资产负债表日后菲调整事项的处理　第四节　新旧比较与衔接第三十一章　财务报表列报　第一节　财务报表列报概述　第二节　财务报表列报的基本要求　第三节　资产负债表　第四节　利润表　第五节　所有者权益变动表　第六节　附注　第七节　新旧比较与衔接第三十二章　现金流量表　第一节　现金流量表概述　第二节　现金流量表编制　第三节　现金流量表附注　第四节　新旧比较与衔接第三十三章　中期财务报告　第一节　中期财务报告概述　第二节　中期财务报告编制　第三节　新旧比较与衔接第三十四章　合并财务报表　第一节　合并财务报表概述　第二节　合并资产负债表　第三节　合并利润表　第四节　合并现金流量表　第五节　合并所有者权益变动表　第六节　新旧比较与衔接第三十五章　每股收益　第一节　每股收益概述　第二节　基本每股收益　第三节　稀释每股收益　第四节　每股收益的列报　第五节　新旧比较与衔接第三十六章　分部报告　第一节　分部报告概述　第二节　报告分部的确定　第三节　分部信息的披露　第四节　新旧比较与衔接第三十七章　关联方披露　第一节　关联方披露概述　第二节　关联方关系的认定　第三节　关联方交易　第四节　关联方的披露　第五节　新旧比较与衔接第三十八章　金融工具列报　第一节　金融工具列报概述　第二节　权益工具的确认和计量　第三节　金融工具披露　第四节　新旧比较与衔接

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《企业会计准则讲解2008》对企业的各项准则都进行了详细的讲解。自2007年1月1日起，我国企业会计准则和审计准则体系正式实施。上市公司等企业需执行企业会计准则体系，会计师事务所需执行审计准则体系。

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《企业会计准则讲解2008》主要内容：实施会计审计准则体系，是实现我国会计审计准则国际趋同、有效提高会计信息质量、进一步提升我国会计审计整体水平所迈出的重要步伐，是推进企业改革、促进资本市场发展、提高对外开放水平的一项基础性工程，是完善我国市场经济体制、推动企业实施“请进来”、“走出去”战略的重要举措，是财政工作和会计行业贯彻落实科学发展观、确保经济又好又快发展和构建社会主义和谐社会的具体体现。认真贯彻实施会计审计准则体系，是当前财政工作和会计行业的一项重要任务，应当高度重视，精心组织，强化指导，加强宣传，严格管理，确保向新准则平稳转换并实施到位。

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